Бремя двух процентов. Кто должен платить увеличенный НДС

Увеличение с 1 января ставки НДС ставит важный вопрос: на кого должен быть возложен риск роста НДС на 2% при согласованности цены договора со ставкой 18%. Сегодня существует официальное письмо ФНС, скупые формулировки которого буквально говорят: продавец, несмотря ни на что, обязан заплатить в бюджет 20%, выдать покупателю счет–фактуру, где отражен 20% НДС, вопрос иных расчетов оставлен на усмотрение сторон. С позицией ФНС сложно поспорить, поскольку согласование цены договора выходит за пределы государственного регулирования. Но каким образом должна быть разрешена ситуация при невозможности договориться об изменении цены мирным путем?

Вариант первый — бремя увеличения НДС возлагается на продавца. Такое перераспределение рисков в полной мере согласуется с принципами гражданского права. В частноправовых отношениях риск удорожания товара и работы в убыток по общему правилу возлагается на продавца, к примеру, при увеличении стоимости материалов. Возможно, к таким обстоятельствам следует отнести и риск принятия закона об увеличении НДС. Косвенным подтверждением этого может служить определение Верховного суда (ВС) по делу "Порт Юнион Ойл Экспорт Лимитед", в котором через призму принципа свободы договора судом сделан вывод, что риски согласования цены в случае неправильного определения налоговой ставки по общему правилу должны быть возложены на налогоплательщика. Этот вывод соответствует пониманию положений ст. 168 Налогового кодекса в судебной практике. То есть для покупателя не имеет значения, как сформулировано условие договора: "118 рублей", "118 рублей с учетом НДС 118 рублей НДС", — покупатель должен продавцу лишь согласованную сумму. Однако при разработке указанного положения ВС вряд ли закладывал в основание этого подхода риск законодательного увеличения налоговой ставки.

Вариант второй — у продавца возникает право на соразмерное увеличение цены договора. Указанный подход может основываться на буквальном толковании положения ст. 168 НК РФ, из которого следует, что НДС всегда идет сверх цены договора, а продавец обязан исчислить указанную сумму. Следовательно, с увеличением процентной ставки по НДС увеличивается и общая сумма договора. Вместе с тем этот тезис входит в прямое противоречие с существующей судебной практикой ВС РФ. С другой стороны, в этом случае мы учитываем экономическую природу НДС как косвенного налога, что позволяет говорить о том, что риск увеличения ставки должен быть возложен на покупателя.

Вариант три — риск переходит на покупателя, если НДС выделен в цене договора. Предположим, цена товара составляет 100 рублей, кроме того, НДС — 18%. Толкуя положения такого договора, можем говорить, что стороны, вычленив НДС из стоимости, договорились о цене не определенной, а определяемой: 100 + НДС. Следовательно, при изменении размера НДС покупатель уже не может защищаться ссылкой на неизменность условия о цене. Она будет определена по утвержденной сторонами формуле. Однако и этот подход может не выдержать критики в суде под натиском оппонента о толковании договора в части определенности / определимости цены. Сейчас невозможно сказать, какой из этих вариантов будет воспринят практикой как основополагающий. Остается лишь ждать разъяснений законодателя и судебных актов Верховного суда.

Алина Хамматова, адвокат адвокатского бюро "S&K Вертикаль"