АУДИТ: ВОПРОС - ОТВЕТ

<BR>- Что делать, если платим в рублях, но соотнося сумму с долларовым эквивалентом? Как учитывать суммовую разницу?<BR>- В соответствии со ст. 11 федерального Закона от 21.11.96 №129 - ФЗ "О бухгалтерском учете" (принят ГД ФС РФ 23.02.96), в бухгалтерском учете и отчетности оценка имущества и обязательств отражается в денежном выражении, а по валютным счетам и операциям в иностранной валюте ведется в соответствующей валюте и в рублях на основании пересчета иностранной валюты по курсу Центрального Банка РФ на дату совершения операции.<BR>Для составления бухгалтерской отчетности в соответствии с п. 3.5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в валюте" (Приказ МФ РФ от 13.06.95 №50) (ПБУ 3/95) пересчет иностранной валюты в рубли происходит по курсу, последнему по времени котировки Центрального Банка в отчетном периоде. <BR>Из вышеприведенных требований нормативных документов по ведению бухгалтерского учета одно и то же имущество или обязательство может быть выражено в различной рублевой оценке на разные даты.<BR>Именно это обстоятельство приводит к возникновению курсовых разниц по валютным операциям.<BR>Понятие курсовых разниц определено в Положении по бухгалтерскому учету "Учет имущества и обязательств организаций, стоимость которых выражена в валюте" (Приказ МФ РФ от 13.06.95 №50) (ПБУ 3/95).<BR>И в соответствии с вышеназванным документом курсовая разница - это разница между рублевой оценкой соответствующего имущества или обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте, исчисленной по курсу, котируемому Центральным Банком Российской Федерации на дату расчета или дату составления бухгалтерской отчетности за отчетный период, и рублевой оценкой этих имущества и обязательств, исчисленной по курсу, котируемому ЦБ на дату принятия их к бухгалтерскому учету в отчетном периоде или дату составления бухгалтерской отчетности за предыдущий отчетный период.<BR>Курсовые разницы могут возникать только при отражении в бухгалтерском учете валютных операций, под которыми в соответствии с подп. "а") п. 7 ст. 1 Закона РФ "О валютном регулировании и валютном контроле", понимаются операции, связанные с переходом права собственности и иных прав на валютные ценности, в том числе операции, связанные с использованием в качестве средства платежа иностранной валюты и платежных документов в иностранной валюте. Данный вывод имеет существенное значение в последующих выводах о различии курсовых и суммовых разниц.<BR>Курсовые разницы могут зачисляться в прибыль или убыток организации по мере принятия их к бухгалтерскому учету либо единовременно в конце отчетного года (в виде сальдо). Данное положение является одним из элементов формирования учетной политики организации. Следовательно, в приказе по учетной политике организации должен быть закреплен выбор учета курсовых разниц по сч. 80 "Прибыли и убытки" по мере их выявления или в течение года по сч. 83 "Доходы будущих периодов" субсчет 4 "Курсовые разницы" со списанием по окончании года на сч. 80.<BR>Курсовые разницы могут быть также либо положительными, либо отрицательными.<BR>Положительная курсовая разница образуется в случае, если курс рубля по отношению к иностранной валюте падает (при пересчете сальдо активного счета) и если курс рубля растет (при пересчете пассивного счета). <BR>Отрицательная курсовая разница образуется в случае, если курс рубля по отношению к иностранной валюте растет (при пересчете сальдо активного счета) и если курс рубля падает (при пересчете пассивного счета).<BR>Четкое определение того, что является положительной, а что отрицательной курсовой разницей, не закреплено ни в одном нормативном документе, и данные определения сложились на основе общепринятой практики.<BR>Положительные и отрицательные курсовые разницы входят в состав внереализационных доходов и расходов в соответствии с п. 14 и 15 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (Постановление Правительства РФ от 05.08.92 №552 (с изменениями и дополнениями)).<BR>С 21 января 1997 года, в соответствии с вступлением в силу федерального Закона от 10.01.97 №13-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (принят ГД ФС 25.12.96), корректирование валовой прибыли в целях налогообложения на суммы положительных и отрицательных курсовых разниц не производится. В связи с этим с 21.01.97 не заполняются строки 4.11 и 5.4 при заполнении Приложения №11 к Инструкции ГНС РФ от 10.08.95 №37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" - "Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке "Расчет налога от фактической прибыли". <BR>В соответствии с п. 3.9 Приказа Минфина РФ от 12.11.96 №97 "О годовой бухгалтерской отчетности организации", под суммовыми разницами понимаются разницы, которые возникают при осуществлении расчетов по договорам, заключенным в рублях, в сумме, определяемой по официальному курсу соответствующей валюты, или условных денежных единицах. При этом следует иметь в виду, что данный приказ не зарегистрирован в Минюсте и, в соответствии с п. 10 Указа Президента РФ от 23.05.96 №763 "О порядке опубликования и вступления в силу актов Президента, Правительства РФ и нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти", считается не вступившим в силу, а следовательно, во-первых, не может служить основанием для регулирования соответствующих правоотношений, во-вторых, на него нельзя ссылаться при разрешении споров в Арбитражном суде.<BR>Суммовые разницы возникают в результате применения ст. 317 Гражданского кодекса РФ, ч.1, в которой, в частности, говорится о том, что в денежном обязательстве, подлежащем оплате в рублях, может быть предусмотрен эквивалент в иностранной валюте или в условных единицах. Вследствие того, что обязательства, выраженные в иностранной валюте или условных единицах, пересчитываются на разные даты (отгрузка товаров и услуг, оприходование товаров и услуг и их оплата), возникают суммовые разницы.<BR>Суммовые разницы также бывают положительные и отрицательные, однако и эти понятия нигде не закреплены.<BR>В бухгалтерском учете суммовые разницы отражаются по статье "Прочие внереализационные доходы" и "Прочие внереализационные расходы", т. е. на сч. 80 "Прибыли и убытки", как это рекомендует Приказ Минфина №97. Однако следует учесть, что Минфин данным приказом превысил свои полномочия и расширил исчерпывающий перечень внереализационных доходов и расходов, который содержится в п. 14 и п. 15 Постановления Правительства №552 и в п. 6 ст. 2 Закона РФ от 27.12.91 "О налоге на прибыль". Вопросы состава внереализационных доходов и расходов могут регулироваться только законодательными актами, в соответствии со ст. 5 Закона РФ от 27.12.91 №2118-1 "Об основах налоговой системы в РФ". Таким образом, Минфин, включив курсовые разницы в состав внереализационных доходов и расходов, отнес их к курсовым разницам.<BR>Однако суммовые разницы хотя и схожи с курсовыми, но отличаются от них тем, что возникают в отсутствие валютных операций, т.е. не происходит переход права собственности на валютные ценности и отсутствует валюта в качестве средства платежа.<BR>Данный вывод подтверждается различием подхода к налогообложению суммовых разниц, который закреплен в расчете Приложения №11 к Инструкции ГНС №37. В данном расчете при корректировке прибыли в целях увеличения налогооблагаемой прибыли по строке 4.13 следует указывать только отрицательные суммовые разницы.<BR>Возникает вопрос: а что же делать, если возникла положительная суммовая разница, и что вообще понимается под отрицательной суммовой разницей. Ответа на этот вопрос нет ни в самой инструкции, ни в приложении. Следует отметить, что регулирование вопросов налогообложения Госналогслужбой является незаконным.<BR><BR><B>Подготовлено специалистами </B><BR>"Гориславцев и К. Аудит"<BR><BR>- Входят ли законодательство о бухгалтерском учете и инструкции ГНС в систему налогового законодательства, установленную новым Налоговым кодексом?<BR>- В ст.1 Налогового кодекса РФ записано, что Законодательство РФ о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и (или) сборах. Следовательно, законодательство о бухгалтерском учете, инструкции ГНС в систему налогового законодательства не входят.<BR><BR>- Можно ли перечислить все виды административных штрафов, взимаемых налоговыми и другими органами с руководителя и главного бухгалтера?<BR>- Проще и легче перечислить те обстоятельства, при которых нельзя взимать административный штраф. В любом случае проверяющий и имеющий право налагать административный штраф должен руководствоваться действующим законодательством.<BR><BR>- В себестоимость включаются консультационные услуги. Они включаются в момент оплаты или в момент оказания?<BR>- Минфин РФ на аналогичный вопрос налогоплательщика дал в Письме от 13 августа 1997 г. №04-02-11/2 такой ответ: "В соответствии с подп. "и" п. 2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, оплата информационных услуг включается в себестоимость продукции (работ, услуг) в тот отчетный период, к которому они относятся, независимо от времени оплаты - предварительной или последующей (п.12 Положения)".<BR><BR>- В себестоимость включаются платежи по добровольному страхованию имущества в размере 1% объема отгруженной продукции. За какой период надо брать объем отгруженной продукции (месяц, квартал, год или другой период)?<BR>- Минфин РФ на аналогичный вопрос налогоплательщика дал в Письме от 16 января 1998 г. №04-02-14 такой ответ: "...c отнесением этой суммы в себестоимость того отчетного периода, к которому они относятся".<BR>ПОДГОТОВЛЕНО МИХАИЛОМ ОРЛОВЫМ, <BR>КОНСУЛЬТАНТОМ ФИРМЫ "КАДИС"<BR><BR>- Предприятие оказывает посреднические услуги по организации транспортно-экспедиционных услуг. На основании агентских договоров заключаются от имени предприятия договоры с транспортными организациями и оплачиваются за счет средств заказчика все расходы, связанные с выполнением работ. На расчетный счет регулярно поступают от заказчиков денежные средства, которые затем перечисляются исполнителям работ. Должно ли предприятие оплачивать НДС со всех сумм денежных средств, полученных от заказчиков, или только с комиссионного вознаграждения?<BR>- Вопрос исчисления налога на добавленную стоимость с денежных средств, поступающих агентам от принципалов в счет выполнения агентских договоров, нормативно не урегулирован. С нашей точки зрения, при получении авансов или предварительных оплат от заказчиков, предприятие должно оплачивать НДС только с суммы агентского вознаграждения. <BR>Наше мнение подтверждается и Письмами Департамента налоговых реформ Минфина РФ от 29.12.97 №04-03-11 и от 3.08.98 №04-03-11. Согласно ст. 1005 ГК РФ, по агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала. В соответствии с п. 3 ст. 4 Закона РФ "О НДС", при осуществлении предприятиями посреднических услуг облагаемым оборотом является сумма дохода, полученная в виде надбавок, вознаграждений и сборов. В связи с этим суммы платежей, поступившие на счета агентов в счет выполнения агентского договора, облагаются налогом на добавленную стоимость только в части вознаграждения.<BR>При применении порядка налогообложения посреднических операций, изложенного в указанных письмах, следует, однако, помнить, что данные письма Минфина РФ являются официальными ответами на запросы организаций и не могут быть использованы при арбитражных спорах с налоговыми органами.<BR>ГНС РФ до сих пор не изложила свою позицию по данному вопросу. При рассмотрении данного вопроса налоговые инспекции обычно ссылаются на п. 9 Инструкции от 11.10.95 №39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость", согласно которому в облагаемый НДС оборот включаются любые получаемые организациями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, в том числе суммы авансовых и иных платежей. <BR>Поэтому до выяснения официальной позиции ГНС РФ рекомендуем четко отслеживать платежи, поступившие от заказчиков в счет исполнения обязательств по агентским договорам, и своевременно производить оплату своим контрагентам и обеспечивать исполнение этих услуг до окончания налогового периода, чтобы избежать возникновения авансов (предоплат). <BR>Если такие средства остаются у организации на конец налогового периода, рекомендуем исчисление НДС произвести со всей суммы предоплаты. <BR>Такой порядок исчисления НДС с предоплат рекомендуем соблюдать и в тех случаях, когда в сумме предоплат не определена и не выделена сумма агентского вознаграждения. Это позволит избежать разногласий с налоговыми органами при документальных проверках.<BR><BR>Подготовлено ООО "ЦЭП-Аудит" <BR>совместно с ОАО "Инкасбанк"