Аудиторы проанализировали проект Общей части проекта НК

<BR>Проект Общей части Налогового кодекса РФ, внесенный 7 июня 1997 года в Государственную думу, является документом крайне несбалансированным.<BR> Его экономическая сущность, возможно, по замыслу разработчиков, благая, но она тонет под спудом противоречивых статей и положений.<BR>Основной задачей Общей части Налогового кодекса являются формирование налоговой системы России, определение условий ее функционирования в системе права в целом, определение места налогового права в правовой системе РФ. <BR>По своей тематике, целям и кругу затрагиваемых вопросов Общая часть аналогична ныне действующему Закону "Об основах налоговой системы в РФ", однако круг решаемых Кодексом задач значительно шире, и сфера его регулирования предполагается значительно более значимой.<BR><BR><B>К революционному правосознанию</B><BR>Тем не менее с точки зрения юридической техники предложенный проект не отвечает элементарным требованиям отсутствия противоречий внутри документа и принципу сохранения целостности правовой системы государства. Положения Общей части Налогового кодекса сплошь и рядом вторгаются в сферу регулирования Гражданского права, порождая коллизии и правовую неразбериху.<BR>Так, например, Глава 2 Кодекса вводит понятия "экономическая и неэкономическая деятельность", дублирующие по смыслу понятия "коммерческая и некоммерческая деятельность" ст. 50 Гражданского кодекса РФ. При введении такого рода определений разработчики не только утяжеляют текст документа, но, главное, вносят терминологическую путаницу в сферу, где каждое слово и даже знак препинания могут стать основанием для судебного спора. Особенно обращают на себя внимание положения п. 4 ст. 21, п. 4 ст. 22 и п. 5 ст. 25 проекта, предоставляющие органам налоговой службы или федеральным органам налоговой полиции право в целях налогообложения признавать или не признавать деятельность отдельных лиц (физических и юридических) экономической или неэкономической, пассивной или активной. Наиболее показательно в этой связи звучат следующие положения: "Орган налоговой службы или федеральный орган налоговой полиции в целях налогообложения вправе не признать приобретение (реализацию) ценных бумаг или имущества пассивной экономической деятельностью по основаниям, не предусмотренным частью третьей настоящей статьи, исходя из существа возникающих отношений и при наличии достаточных оснований".<BR> То есть орган налоговой службы вправе самостоятельно, опираясь на "революционное правосознание", определять правовой статус сделок, совершаемых субъектами гражданских правоотношений. Такой подход к расширению компетенции органов налоговой службы и налоговой полиции открывает прямую дорогу к злоупотреблениям со стороны данных служб.<BR><BR><B>Назад к налоговым откупам</B><BR>Хочется сказать несколько слов о главе 5 проекта "Налогоплательщики". В целом глава вызывает не столь большое количество нареканий по существу изложенных в ней положений и требований, как остальные части проекта, и, за исключением общей для всего проекта "гигантомании" в размерах статей и крайне слабой юридической техники проработки материала, можно отметить лишь два существенно спорных вопроса, а именно: вопрос о статусе налоговых агентов и вопрос о введении термина "взаимосвязанные лица".<BR>По существу первого вопроса необходимо отметить, что понятие налогового агента как представителя государства по сбору налогов существовало в законодательстве и ранее, но в настоящее время под налоговыми агентами понимаются лишь лица, на которых законом прямо возлагается обязанность по удержанию налогов при выплате различного вида доходов, учет которых налоговыми органами крайне затруднен (например, ст. 11 Закона РФ "О подоходном налоге с физических лиц"). По смыслу же ст. 65 проекта следует, что на налоговых агентов законом или иным законодательным актом может быть возложена обязанность удержания любых видов налогов, без каких-либо ограничений. Это положение вызывает полную ассоциацию с налоговыми откупами, столь часто практиковавшимися в Российской империи, особенно на окраинах. В этой связи особенно обращает внимание отсутствие конкретных мер ответственности налоговых агентов за несвоевременное перечисление налогов или за отказ от их перечисления.<BR>Что же касается второго вопроса, то попытки определения понятия "аффилированные и зависимые лица" предпринимались в Российском законодательстве неоднократно. В настоящее время данное понятие наиболее полно отражено в Гражданском кодексе РФ и в федеральном Законе РФ "Об акционерных обществах". Проект вносит некое свое понимание данного термина, вводя параллельно и другое его звучание: вместо зависимых лиц появляются взаимозависимые лица. Критерии взаимозависимости, приведенные в статье проекта, настолько расплывчаты и не конкретизированы, что их применение может вызвать возникновение споров и противоречий.<BR><BR><B>Кнут и пряник для группы</B><BR> Налоговый кодекс вводит абсолютно новый вид участников налоговых правоотношений - консолидированные группы налогоплательщиков. Глава 7, описывающая правовое положение консолидированных групп, порядок уплаты ими налогов и предоставления отчетности, на общем фоне приятно удивляет. Статья 81 признает консолидированной группой налогоплательщиков образованное и зарегистрированное в установленном настоящей главой порядке объединение российских предприятий, выступающее в качестве единого налогоплательщика в отношении одного или нескольких федеральных налогов (кроме сборов) в соответствии с требованиями Кодекса. Консолидированная группа может также выступать в качестве единого налогоплательщика в отношении региональных налогов в случаях, прямо предусмотренных Кодексом и иными актами налогового законодательства. Кодекс устанавливает жесткие требования к условиям образования консолидированной группы, в частности она может быть образована, только если соблюдены все следующие условия:<BR>1) участниками этой группы являются материнское предприятие (далее именуется головным предприятием) и его одно или несколько дочерних предприятий (ст. 36 настоящего Кодекса). При этом вхождения всех дочерних предприятий в эту группу не требуется, если иное не предусмотрено частью второй настоящей статьи;<BR>2) доля участия головного предприятия в каждом дочернем предприятии, являющемся участником этой группы, составляет не менее 80%;<BR>3) участниками этой группы являются российские предприятия, местом деятельности каждого из которых является Российская Федерация.<BR> Наиболее существенным постулатом данной главы является то, что участники консолидированной группы налогоплательщиков освобождаются от обязанности непосредственной уплаты тех налогов, в отношении которых такая группа выступает в качестве единого налогоплательщика. Крайне интересными с точки зрения налогоплательщика являются положения ст. 85, описывающей порядок совершения операций по реализации товаров (работ, услуг) между участниками консолидированной группы налогоплательщиков. Данная статья, в частности, устанавливает, что операции по реализации товаров (работ, услуг) между предприятиями, входящими в состав консолидированной группы налогоплательщиков, приравниваются к операциям между структурными подразделениями (не признаваемыми предприятиями в соответствии со статьей 31 настоящего Кодекса) одного предприятия. В аналогичном порядке рассматриваются безвозмездные передачи денежных средств, основных средств и иного имущества между предприятиями, входящими в состав консолидированной группы налогоплательщиков.<BR>Однако внутри себя данная статья содержит крайне опасное противоречие: ч. 3 п. 1 ст. 85 указывает, что любая безвозмездная передача одним участником группы другому ее участнику, если ни один из этих участников не является головным предприятием этой группы, рассматривается как две передачи, первая из которых происходит от одного участника головному предприятию, а вторая - от головного предприятия второму участнику этой группы, то есть для целей уплаты оборотных налогов (если данная группа не уплачивает их централизованно) оборот имущества совершается дважды.<BR> При определении доходов от операций по реализации товаров (работ, услуг) между предприятиями, входящими в состав консолидированной группы налогоплательщиков, не применяются положения ч. 1, 2, 5, 6 статьи 101 Кодекса, определяющей принципы исчисления доходов налогоплательщиков.<BR> Таким образом, формирование консолидированных групп послужит снижению налогового бремени на крупных налогоплательщиков: холдингов, финансово-промышленных групп и т. п. Однако разрешительный порядок регистрации групп может нивелировать положительный эффект данного нововведения из-за отсутствия четких оснований для отказа в ней. Установление данных оснований непосредственно Кодексом тем более необходимо, что данный вопрос отдан на разрешение налоговых служб, к сожалению сильно скомпрометированных в глазах налогоплательщиков.<BR><BR><B>Чем душа утешится</B><BR>Что же касается положительных моментов, установленных проектом и подлежащих, по нашему мнению, всяческому применению, то их можно выделить следующим образом.<BR>Во-первых, ст. 10, определяющая порядок установления, изменения и отмены федеральных налогов, ввела давно ожидаемое положение, что решения об установлении нового, помимо предусмотренных Кодексом, или отмене действующего федерального налога, а также внесение изменений в действующие федеральные налоги в части определения налогоплательщиков, налоговых ставок, налоговой базы и (или) налоговых льгот принимаются при утверждении федерального бюджета (внебюджетного фонда) на следующий финансовый год. При этом проект указывает, что новые федеральные налоги вводятся в действие не ранее 1 января года, следующего за годом их установления. Во-вторых, ч. 2 ст. 237 проекта установила, что на период обжалования налогоплательщиком или иным обязанным лицом решения, действия или бездействия органа, осуществляющего налоговый контроль, или должностного лица этого органа приостанавливается течение срока исполнения решения (совершения действия) указанного органа или должностного лица этого органа. Такое приостановление действует со дня подачи жалобы (иска) налогоплательщика или иного обязанного лица и заканчивается днем вынесения решения органом, осуществляющим налоговый контроль, налоговой коллегией или иным судом. Такое положение поможет упростить процедуру обжалования и, возможно, приведет к устранению необходимости применения по налоговым спорам мер по обеспечению иска (вытекающих из ст. 76 АПК РФ).<BR><BR><B>Безграничность прав налоговиков</B><BR> Если рассматривать Кодекс в целом, то одна из основных его проблем - это полное отсутствие ограничений полномочий государственной налоговой службы и служб налоговой полиции. <BR>Такое положение в настоящее время зачастую приводит к произволу со стороны данных органов, а в случае принятия проекта Кодекса налогоплательщик останется абсолютно беззащитен перед названными структурами, тем более что разработчики Кодекса сочли возможным определить в качестве перспективы введение специальных налоговых судов в судебной системе государства, а на период до их появления выделения специальных налоговых коллегий в системе арбитражных судов. <BR>Появление специальных налоговых судов можно рассматривать как благо только в развитом правовом обществе, где принцип "сдержек и противовесов" применяется в полной мере и нормальное функционирование судебной системы не нарушается глубокой коррумпированностью государственного аппарата. <BR>В нашей стране в настоящее время появление такой сугубо налоговой структуры может привести к образованию системы круговой поруки, в которой нарушение конституционных прав и свобод граждан станет нормой.