Расходы на приобретение товара в налоговом учете

<BR><BR>Можно ли расходы на приобретение покупных товаров, не включенные в договорную цену, включать для целей налогового учета в стоимость этих товаров?<BR>На наш взгляд, можно выделить три группы таких расходов:<BR>1. Расходы, не включаемые в стоимость товара для целей налогового учета:<BR>* сумма единого социального налога, начисленная на заработную плату работников организации, отвечающих за приобретение товара (например, таможенного декларанта, менеджера по закупкам), учитывается в составе прочих расходов на реализацию (п. 2 ст. 254, пп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ) вне зависимости от порядка налогового и бухгалтерского учета заработной платы указанных работников. Для целей бухгалтерского учета в стоимость товара суммы единого социального налога могут быть включены вместе с суммой заработной платы, на которую он начислен (п. 6 ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов");<BR>* проценты по долговым обязательствам включаются в состав внереализационных расходов (пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ) вне зависимости от цели привлечения заемных средств. Для целей бухгалтерского учета начисленные до оприходования товаров проценты по заемным средствам, привлеченным для их приобретения, включаются в стоимость товаров (п. 6 ПБУ 5/01, п. 15 ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию").<BR>2. Расход, бесспорно включаемый в стоимость товара для целей налогового учета (так же, как и бухгалтерского):<BR>* НДС, уплаченный организациями, осуществляющими деятельность, не облагаемую НДС (п. 6 ПБУ 5/01, п. 6 ст. 170 НК РФ).<BR>3. Расходы, вопрос о порядке налогового учета которых остается на сегодняшний день открытым:<BR>* расходы на доставку товара;<BR>* остальные расходы, связанные с приобретением товара (комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на хранение и т.п.), кроме перечисленных выше в настоящей статье.<BR>При реализации покупных товаров налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на стоимость приобретения данных товаров (п. 1 пп. 3 ст. 268 НК РФ). Налогоплательщик также вправе уменьшить доходы от таких операций на сумму расходов, непосредственно связанных с покупкой и реализацией товаров, в частности на расходы по их хранению, обслуживанию и транспортировке (п. 1 ст. 268 НК РФ).<BR>Налоговый кодекс не дает определения понятию "стоимость приобретения товаров". Не ясно, следует ли в этом случае применять определение стоимости товарно-материальных ценностей, включаемых в материальные расходы, которая рассчитывается исходя из цен их приобретения (без учета сумм налогов, учитываемых в составе расходов в соответствии с НК), включая комиссионные вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, ввозные таможенные пошлины и сборы, расходы на транспортировку, хранение и иные затраты, связанные с приобретением товарно-материальных ценностей (п. 2 ст. 254 НК РФ). Ст. 254 содержит перечень материальных расходов, в который не включена стоимость приобретения товаров, однако этот перечень не является исчерпывающим. Исходя из предложенной Налоговым кодексом группировки расходов, связанных с производством и реализацией (материальные, на оплату труда, суммы начисленной амортизации, прочие) (п. 2 ст. 253), стоимость покупных товаров, по нашему мнению, должна быть включена с состав материальных расходов.<BR>На основании анализа ст. 268 "Особенности определения расходов при реализации имущества" можно сделать вывод, что организация для целей налогового учета должна учитывать расходы на приобретение товара в его стоимости аналогично расходам на приобретение товарно-материальных ценностей. Доход от реализации товара уменьшается сначала на стоимость приобретения товара, а затем на сумму издержек обращения.<BR>Но такому выводу противоречат положения ст. 320 НК РФ, по которой для целей определения налогооблагаемой прибыли в состав издержек обращения включаются расходы налогоплательщика -- покупателя товаров на доставку этих товаров в случае, если такая доставка не включается в цену приобретения товаров по условиям договора, складские расходы и иные расходы текущего месяца, связанные с приобретением и реализацией товаров.<BR>Таким образом, по нашему мнению, в отличие от бухгалтерского учета (п. 13 ПБУ 5/01), для целей налогообложения налогоплательщикам не предоставлено право выбора системы учета транспортных расходов. В налоговом учете расходы на доставку товара мы рекомендуем учитывать в составе издержек обращения.<BR>При этом если транспортные расходы на доставку товара прямо поименованы в ст. 320, то состав иных расходов, связанных с приобретением, не раскрывается. Если подразумевать под "иными расходами", включаемыми в состав издержек обращения, все расходы, связанные с приобретением товара и не указанные в договоре купли-продажи (поставки), то понятие "стоимость приобретения товара" становится синонимом понятия "покупная цена по договору".<BR>Положения ст. 254, 268 и 320 НК сформулированы таким образом, что мнение законодателя остается не ясным.<BR>Методические рекомендации по применению главы 25 "Налог на прибыль организаций" части второй НК РФ, утвержденные Приказом МНС России от 26.02.02 №БГ-3-02/98, не разъясняют и точку зрения налоговых органов по этому вопросу.<BR>По нашему мнению, возникают неустранимые сомнения, противоречия и неясности акта законодательства о налогах, которые должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). Следовательно, если порядок учета расходов, связанных с приобретением товара (за исключением расходов на доставку, единого социального налога, налога на добавленную стоимость и процентов по долговым обязательствам), регламентированный учетной политикой для целей налогообложения, не будет совпадать с рекомендованным впоследствии налоговыми органами порядком, то организация, на наш взгляд, будет освобождена от штрафных санкций. (О.Ш)