Битва НДС за аренду еще впереди

<BR><BR>Делать выводы о неправомерности взимания НДС с арендной платы за землю преждевременно.<BR>15 июня в "ДП" была опубликована статья с оптимистическим названием "Бизнес отбил НДС за аренду", в которой высказывается позиция о праве арендаторов не уплачивать НДС при аренде земли и нежилых помещений у КУГИ. По мнению специалистов ЗАО "Аудиторская фирма "Консалт", подобное заявление сделано по крайней мере преждевременно.<BR>Как указывает в статье адвокат Станислав Мирочник, спорный вопрос возник в связи с "нестыковками некоторых положений Налогового кодекса РФ (НК РФ) с другими правовыми актами". В качестве таких "нестыковок" указано два обстоятельства.<BR>По мнению указанного автора, "разработчики НК допустили грубую ошибку, назвав аренду в ст. 161 НК РФ "услугой", так как, в соответствии с Гражданским кодексом РФ (ГК РФ), понятия "аренда" и "услуга" являются разными понятиями.<BR>По нашему мнению, в ст. 161 НК РФ нет какого-либо противоречия с другими нормативными актами. Действительно, в ГК РФ данные понятия различаются (предусмотрено два вида договоров: договор аренды и договор возмездного оказания услуг, которые регулируются двумя разными главами кодекса). Однако, на основании п. 3 ст. 2 ГК РФ, его положения не применяются к налоговым правоотношениям, в связи с чем ссылки на ГК РФ при определении правил уплаты НДС являются некорректными.<BR>Однако зачем автор статьи стал искать определение понятия услуги в смежной отрасли права, когда оно дано в налоговом законодательстве (п. 5 ст. 38)? В соответствии с данным положением, для целей налогообложения "под услугой понимается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности". В соответствии с данным определением, при исчислении НДС "услугой" будет являться и передача имущества в аренду, и доверительное управление имуществом, и возмездное оказание услуг вне зависимости от того, на основании какого договора они выполняются. Таким образом, в ст. 161 НК РФ законодатель логично употребил термин "услуга" в отношении сдачи имущества в аренду.<BR>Кроме того, в рассматриваемой статье Станислав Мирочник указывает, что "налоговые органы, по всей видимости, допускают неправомерные действия" при взыскании НДС за аренду земли. Данный вывод автор основывает на том, что ни Закон "О плате за землю", ни НК РФ не предусматривают уплату НДС при аренде земельных участков.<BR>Однако Закон "О плате за землю" не регулирует вопросы уплаты НДС. В соответствии со ст. 1 данного закона, он регулирует формы платы при различном использовании земли:<BR>n в случае использования земельного участка при отсутствии договора аренды взимается земельный налог;<BR>n при наличии договора аренды уплачивается арендная плата;<BR>n при выкупе земельного участка и ряде других случаев в бюджет перечисляется нормативная цена земли.<BR>Таким образом, данный закон устанавливает только один налог Д земельный налог, но не регулирует, как и когда уплачивать НДС при сдаче имущества в аренду. Вопросы уплаты НДС на основании п. 5 ст. 3 НК РФ устанавливаются только НК РФ, и с 01.01.01 Д главой 21 данного акта. Если же следовать логике Станислава Мирочника, то в каждом законе, регулирующем какую-либо деятельность, необходимо дублировать порядок исчисления и уплаты налогов при осуществлении данной деятельности (например правила уплаты всех налогов при осуществлении мореплавания Д в Кодексе торгового мореплавания, правила уплаты налогов при осуществлении банковской деятельности Д в Законе "О банках и банковской деятельности" и т.д.). Регулирование налогов осуществляется специальным актом Д НК РФ и не требует повторения в других законах. Кроме того, на основании ст. 29 Закона №118-ФЗ "О введении в действие части второй НК РФ", все законы действуют в части, не противоречащей НК РФ, в связи с чем НДС подлежит исчислению не на основании любых законов, а только в соответствии с Налоговым кодексом.<BR>В спорной статье в "ДП" Станислав Мирочник также указывает, что в случае уплаты НДС с арендной платы "существует двойное обложение, так как государство получает два раза за один и тот же объект Д в виде арендной платы и в виде НДС". Мы бы согласились с автором статьи, если бы речь шла об уплате налога за землю, но арендная плата за землю не является налогом, а представляет собой плату за услугу.<BR>В соответствии с п. 1 ст. 146 НК РФ, объектом обложения НДС является реализация услуг (в том числе сдача имущества в аренду). На основании ст. 174 НК РФ, НДС уплачивается со всех операций, признаваемых объектом налогообложения. Таким образом, при получении имущества в аренду стоимость, уплачиваемая арендатором, содержит две составляющие Д арендную плату и НДС, исчисленный с арендной платы. Данный порядок почему-то не вызывает сомнений в случае аренды земли у частных лиц, тогда почему же мы активно ему противимся в случае, если имущество принадлежит государству? Ведь правила исчисления НДС при сдаче имущества в аренду в Налоговом кодексе едины вне зависимости от того, кто является собственником Д гражданин или государство, так как налог уплачивается при осуществлении той или иной деятельности, в данном случае Д при сдаче имущества в аренду.<BR>Кроме доводов адвоката Станислава Мирочника рассматриваемая статья также содержит мнение главного инженера АООТ "Лесбумстройснаб" Сергея Белянина относительно неуплаты НДС. Он полагает, что сдача государственного и муниципального имущества в аренду (когда договор подписывается КУГИ или КУМИ) не облагается НДС на основании ст. 146 НК РФ. Однако ст. 146 НК РФ также неприменима к рассматриваемой ситуации, так как в соответствии с ней не признается реализацией выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления в рамках выполнения возложенных на них функций в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством РФ, законодательством субъектов РФ, актами органов местного самоуправления.<BR>Таким образом, для применения приведенной статьи необходимо одновременное наличие двух условий:<BR>n услуги оказываются непосредственно государственными органами;<BR>n обязательность (а не обязанность) оказания данных услуг установлена законом.<BR>Во-первых, при сдаче государственного (муниципального) имущества в аренду услуга реализовывается не КУГИ или КУМИ, а государством или соответствующим муниципальным образованием. КУГИ (КУМИ) же на основании положения о данных органах только подписывает договор аренды от имени государства, но не оказывает непосредственно услугу. Данный вывод подтверждается ст. 124 и 125 ГК РФ, в соответствии с которыми государство и муниципальные образования являются полноправными участниками гражданского оборота, а государственные и муниципальные органы действуют при исполнении своих функций от имени государства и муниципальных образований.<BR>Таким образом, услуга по сдаче государственного имущества не реализовывается КУГИ (КУМИ), в связи с чем ст. 146 НК РФ к рассматриваемой ситуации не применяется. Подобное освобождение будет применяться только в случае, если непосредственно государственный орган оказывает услуги (например пожарная служба).<BR>Во-вторых, при сдаче государственного или муниципального имущества в аренду отсутствует второе требование Д обязательность данного вида услуг. Ссылки, приведенные на распоряжения мэра и губернатора Петербурга, в рассматриваемой статье подтверждают не обязательность, а полномочие КУГИ на сдачу имущества в аренду. Однако в ст. 146 НК РФ говорится именно об обязательности, когда государственный орган не вправе отказаться от оказания подобного рода услуг. Только в таком случае будет иметь место обязательность услуги. Так, например, пожарная служба не вправе отказаться тушить пожар. Для КУГИ же сдача имущества в аренду не является обязательной Д это лишь задача данного органа, однако КУГИ вправе отказаться от передачи имущества в аренду (чем и вызвано наличие множества свободных площадей).<BR>Таким образом, при передаче имущества в аренду КУГИ (КУМИ) отсутствуют оба признака, позволяющие не облагать НДС данную реализацию на основании ст. 146 НК РФ.<BR>В продолжение затронутой темы также коснемся изменений в Методических рекомендациях по НДС, принятых МНС РФ Приказом от 22.05.01. В соответствии с данными изменениями, арендная плата за государственные и муниципальные земли не облагается НДС на основании подп. 17 п. 1 ст. 149 НК РФ, так как она является платежом за право пользования природным ресурсом. По мнению специалистов ЗАО "Аудиторская фирма "Консалт", данный довод, несмотря на то что изложен МНС РФ, весьма спорен и опираться на него со 100%-ной гарантией нельзя. Вспомните, как часто государственные органы отказывались от своих слов, совершая налоговые провокации.<BR>На основании подп. 17 п. 1 ст. 149 НК РФ, от НДС освобождаются не любые платежи в бюджет, а только пошлины и сборы за оказываемые услуги. Платеж за пользование земельным участком является не пошлиной или сбором, а арендной платой. На основании ст. 13 НК РФ предусмотрен только один сбор Д сбор за право пользования объектами животного мира и водными биологическими ресурсами. Остальные же платежи (в том числе арендная плата) в качестве сбора или пошлины не поименованы, в связи с чем не могут освобождаться от НДС на основании ст. 149 НК РФ.<BR>В большинстве случаев уплата НДС с арендной платы за землю не влияет на экономическое положение налогоплательщиков, так как, на основании п. 3 ст. 172 НК РФ, данный НДС возмещается организацией (налоговым агентом) после приобретения товаров (работ, услуг). Применительно к арендной плате данное положение означает, что арендатор уплачивает НДС в бюджет с арендной платы, и на эту же сумму в том же месяце (или квартале) уменьшает НДС, исчисленный с собственной реализации товаров (работ, услуг). В этой ситуации имеет место временное отвлечение денежных средств из оборота предприятия.<BR>Проблемы с данным НДС могут иметь, например, экспортеры товаров (работ, услуг), не уплачивающие НДС с выручки, которую можно было бы уменьшить на сумму НДС с арендной платы, а также иные организации, имеющие переплату по налогу. Однако давайте искать основания для неуплаты арендной платы, опираясь не на мнения чиновников, а на положения Налогового кодекса. И они, по нашему мнению, есть.<BR>Речь идет о ст. 143 Налогового кодекса. В соответствии с данной статьей, налогоплательщиками НДС являются организации, которыми признаются юридические лица (ст. 11 НК РФ). В соответствии с положениями ст. 124 НК РФ, государство, субъекты РФ, а также муниципальные образования юридическими лицами не являются. К ним могут применяться положения о юридических лицах, но только в рамках гражданско-правовых отношений.<BR>КУГИ (или КУМИ) при сдаче государственного (муниципального) имущества в аренду подписывает договор и выполняет иные действия от имени Российской Федерации или муниципального образования. Следовательно, в таком случае услуга по сдаче имущества в аренду оказывается не государственным органом, а Российской Федерацией, ее субъектом или муниципальным образованием. В связи с тем, что данные образования не являются плательщиками НДС, то, по нашему мнению, налог не подлежит уплате.<BR>Таким образом, война за неуплату НДС только начинается. Окончательную точку в ней может поставить только суд.