Восстановление НДС при передаче имущества в уставный капитал

Автор: Константин Курявый, ведущий аудитор ООО «БАНКО», www.bankoaudit.ru

Порядок восстановления НДС при передаче имущества в качестве вклада в уставный капитал хозяйственных обществ и товариществ содержится в подп. 1 п. 3 ст. 170 Налогового кодекса РФ. В этом же пункте прописан порядок применения вычета у принимающей стороны.

При этом следует отметить, что НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу восстанавливается к уплате в бюджет, если он ранее (в более ранних налоговых периодах) был принят к вычету. Если же он не принимался к вычету, то порядок, регламентированный в подп. 1 п. 3 ст. 170 НК РФ, не применяется как для восстановления НДС к уплате в бюджет, так и для применения к вычету у принимающей стороны.

Сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет зависит от категории имущества, передаваемого в качестве вклада:

• если передаются основные средства или нематериальные активы – сумма восстанавливаемого к уплате в бюджет НДС определяется в доле, пропорциональной остаточной стоимости без учета переоценки, ранее принятого к вычету налога по соответствующему основному средству или нематериальному активу;

• если передается иное имущество (не основные средства или нематериальные активы) – сумма восстановленного к уплате в бюджет НДС определяется в размере, ранее принятом к вычету по этому имуществу.

При этом стороны в документах, в которых оформляется передача имущества в качестве вклада в уставный капитал, указывают сумму восстановленного налога.

Отражение в книге продаж

В книге продаж регистрируются счета-фактуры, по которым НДС по передаваемому в качестве вклада в уставный капитал имуществу был ранее принят к вычету, в сумме восстанавливаемого налога (порядок см. выше) согласно п.14 Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по НДС (Постановление Правительства РФ от 26.12.11 №1137).

Отражение в бухгалтерском учете

В целях бухгалтерского учета выбытие активов в качестве вкладов в уставный капитал не признаются расходами согласно п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99 (Приказ Минфина РФ от 06.05.99 №33н).

Поэтому балансовая стоимость передаваемого в качестве вклада в уставный капитал имущества и сумма приходящегося на него восстановленного НДС (или ранее непредъявленного к вычету) в момент выбытия не должна корреспондироваться со счетом 91 «Прочие расходы».

Поскольку эти суммы связаны с вкладом в уставный капитал, который является финансовым вложением в соответствии с п. 3 Положения по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (Приказ Минфина РФ от 10.12.02 №126н), то, по нашему мнению, эти суммы относятся на счет учета финансовых вложений (в дебет счета 58).

В части передаваемых в качестве вклада в уставный капитал основных средств изложенная в предыдущем абзаце позиция подтверждается в п.85 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (Приказ Минфина РФ от 13.10.03 №91н).

При этом, стоимость финансовых вложений, внесенных в счет вклада в уставный капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, согласно п. 12 ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений». То есть, в случае несовпадения согласованной стоимостью со стоимостью отраженной на счете 58 от передачи неденежного вклада, разница должна быть списана со счета 58 на счет 91.

Отражение в налоговом учете

В налоговом учете стоимость приобретаемых долей (акций) в уставном капитале определяется как стоимость передаваемого имущества по данным налогового учета с учетом дополнительных расходов при внесении такого имущества согласно абз. 4 п. 1 ст. 277 НК РФ.

При этом прибыли или убытка от внесения такого имущества у участника (акционера) не возникает в соответствии с подп. 2 п. 1 ст. 277 НК РФ.

Что касается учета НДС в составе расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, п. 1 ст. 170 НК РФ регламентирует учитывать НДС только в случаях, предусмотренных п. 2 данной статьи. В пункте 2 ст. 170 НК РФ указывается учитывать «входной» НДС в стоимости соответствующих объектов имущества, если они изначально приобретались для перечисленных в этом пункте операций. К числу этих операций можно отнести передачу имущества в качестве вклада в уставный капитал в силу взаимосвязанных положений подп. 4 п. 2 ст. 170, подп. 1 п. 2 ст. 146, подп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ.

Сумма же «входного» НДС, ранее предъявленная к вычету и подлежащая восстановлению, не включается в стоимость передаваемого во вклад имущества в соответствии с абз.4 п.3 ст.170 НК РФ.

Пример

ЗАО «Передающая сторона» передает в качестве вклада в уставный капитал ООО «Принимающая сторона» следующие объекты имущества:

1) легковой автомобиль (его первоначальная стоимость 500 тыс. руб., сумма принятого к вычету НДС 90 тыс. руб., остаточная стоимость на дату передачи в уставный капитал 200 тыс. руб.);

2) материалы (балансовая стоимость передаваемых материалов 300 тыс. руб., НДС по ним ранее был принят к вычету в размере 54 тыс. руб.);

3) товары (балансовая стоимость передаваемых товаров 100 тыс. руб., «входной» НДС в сумме 18 тыс. руб. к вычету ранее не предъявлялся).

Все передаваемые в качестве вклада в уставный капитал объекты имущества изначально приобретались для операций, являющихся объектом налогообложения НДС. Использование их в качестве вклада в уставный капитал изначально не планировалось.

В бухгалтерском и налоговом учете стоимость передаваемых в качестве вклада в уставный капитал объектов имущества совпадает.

Согласованная участниками ООО «Принимающая сторона»и подтвержденная независимым оценщиком стоимость неденежного вклада ЗАО «Передающая сторона» по выше указанному перечню составила 750 тыс. руб.

Решение:

1. Сумма восстановленного к уплате в бюджет налога составит:

– по легковому автомобилю (основное средство) – 36 тыс. руб. (90 х 200/500);

– по материалам – 54 тыс. руб.;

– по товарам – не восстанавливается, поскольку ранее не предъявлялся к вычету,

итого на сумму 90 тыс. руб.

2. В книге продаж должны быть записи по восстановлению НДС к уплате в бюджет на сумму 90 тыс. руб. (в книге продаж должны быть зарегистрированы соответствующие счета-фактуры, которые ранее были зарегистрированы в книге покупок, на соответствующие суммы).

3. В бухгалтерском учете ООО «Передающая сторона» передача имущества в качестве вклада в уставный капитал будет отражена записями (см. журнал "Бухгалтерские вести" №25/2013, стр. 13).

4. В налоговом учете:

– стоимость вклада в уставный капитал составит 600 000 руб. (200 000 + 300 000 + 100 000);

– разница между согласованной стоимостью и учтенной в налоговом учете не признается прибылью или убытком;

– «входной» НДС по товарам и восстановленный к уплате в бюджет НДС по легковому автомобилю и материалам не учитываются при налогообложении прибыли, поскольку изначально эти объекты не планировалось использовать в качестве вклада в уставный капитал.